Déduction capital à risque

Cette note a pour but de présenter une synthèse des dispositions relatives à la DIN afin notamment de faciliter la procédure à suivre pour établir l’annexe interne En cas de problème, votre responsable de dossier peut vous aider.

Nouvelle disposition qui sera d’application pour la première fois pour l’Exercice Fiscal 2007, la DIN va introduire une nouvelle étape dans les différentes opérations du calcul du bénéfice imposable ( cf CADRE IV – « Détail des bénéfices » – de la décl. ISOC), permettant de déduire de celui-ci un certain montant fixé conformément aux dispositions décrites ci-après.

Nous allons donc désormais trouver une nouvelle cinquième opération, la DIN, repoussant ainsi les déduction pour pertes antérieures et déduction pour investissement, respectivement en 6° et 7° opérations, autorisant de ce fait que la DIN soit opérée avant celles-ci.

Pour déterminer le montant à reprendre comme DIN, il convient d’appliquer un taux déterminé (et fixé annuellement), sur le capital à risque de la période imposable. Ce taux est majoré de 0.50 % pour les « petites sociétés », au sens de l’article 15 §1 du Code des Sociétés ( schéma abrégé).

DETERMINATION DE LA BASE DE CALCUL OU LE CAPITAL A RISQUE

Le capital à risque d’une période imposable correspond aux Fonds Propres (Total des Classes 10 à 15) à la fin de la période imposable précédente, auxquels il y aura lieu d’apporter certaines corrections éventuelles :

1. Diminutions à apporter sur base de la situation fin de la période imposable précédente

A. La Valeur Fiscale Nette (voir remarque)

• Des actions propres : si la société a comptabilisé un montant en classe 50, il y a lieu de retirer celui-ci des fonds propres
• Des immobilisations financières : si la société possède des actions et parts comptabilisées en classe 28 (comptes 280+282+284), il y a lieu de retirer le montant net, réduction de valeur déduite, de celles-ci des fonds propres
• Des SICAV RDT : si la société a souscrit des actions dans de telles sociétés d’investissements, dont les revenus sont susceptibles d’être déduits des bénéfices en vertu des articles 202 et 203 du CIR, il y a lieu de retirer le montant net comptable de celles-ci des fonds propres.

Remarque : Il convient de préciser que les corrections à apporter aux capitaux propres et relatives aux actions propres, aux immobilisations financières et aux SICAV RDT, se font sur base de leur valeur fiscale nette. Dans la pratique et dans la plupart des cas, celle-ci coïncide avec la valeur comptable nette. Les réductions de valeur qui ne sont pas fiscalement déductibles entrent en effet dans la détermination de la valeur nette comptable. Il faudra cependant être attentif au fait que ces deux valeurs coïncident effectivement.

B. La Valeur de certains Actifs Nets Etrangers

• Etablissements stables étrangers : si la société dispose d’un ou plusieurs établissements stables à l’étranger dont les revenus sont exonérés en vertu d’une CPDI, il convient de retirer des fonds propres, la différence entre les valeurs actives et passives affectées à cet établissement stable, seulement si elle est positive. Il faut cependant être attentif à ne pas tenir compte dans le détermination de la valeur de ces actifs nets étrangers des actions et parts qui auraient fait l’objet d’une réduction au point A).
• Immeubles situés à l’étranger : si la société possède des immeubles situés à l’étranger, qui ne sont pas entrés en ligne de compte pour le calcul de l’actif net étranger d’établissements stables ( cf point précédent ), il convient de retirer des fonds propres la valeur d’actif net, si elle est positive, de ces immeubles, soit leur valeur nette comptable diminuée des dettes ou autres éléments de passif qui y sont imputables.

C. Les corrections anti-abus

• Frais déraisonnables : il convient de retirer des fonds propres la valeur de certains actifs corporels dans la mesure où les frais y afférents dépassent de manière déraisonnable les besoins professionnels. La justification de cette exclusion est que le législateur souhaite stimuler la création d’activité et donc d’emplois, et non pas stimuler l’acquisition de biens somptuaires par des sociétés. Dans la pratique, on voit mal quels frais pourraient être visés par cette exclusion, à l’exception de quelques voitures de grand luxe dans certaines sociétés, mais la prudence s’impose. Le législateur a principalement voulu combattre les abus flagrants
• Actifs ne produisant pas de revenus : il convient de retirer des fonds propres la valeur des éléments d’actif détenus à titre de placement, de façon passive, sans servir directement ou indirectement à l’exercice d’une activité économique effectivement exercée par la société et qui, par leur nature, ne sont normalement pas destinés à produire un revenu périodique imposable. L’objectif poursuivi par le législateur est d’exclure de la base de calcul de la déduction certains actifs qui ne contribuent pas à la réalisation des bénéfices ( œuvres d’art, or, SICAV de capitalisation, …).
• Sociétés Villas : il convient de retirer des fonds propres les biens immobiliers dont un dirigeant de la société a l’usage. Sont seuls visés les dirigeants – personnes physiques – de la première catégorie. L’hypothèse d’un administrateur société n’est pas visée. Pour que cette disposition anti-abus s’applique, il suffit qu’une des personnes concernées ait l’usage « privé » des biens immobiliers de la société. Est donc sanctionné en fait l’usage qu’un dirigeant de la société fait d’un immeuble propriété de la société pour son propre compte. Mais il suffit que le dirigeant ait l’usage du bien pour que la valeur nette comptable de celui-ci soit exclue TOTALEMENT de la base de calcul : il n’y a pas lieu de faire une distinction selon que le dirigeant paie ou non un loyer à sa société

D. Adaptation des Capitaux Propres

• Subsides en capital : il convient de retirer des fonds propres le montant net de la classe 15.
• Plus values de réévaluation : il convient de retirer des fonds propres les plus-values simplement exprimées dans la comptabilité, et donc encore exonérées d’impôts. Sont ici visées les plus-values de réévaluation, même si elles sont incorporées au capital. Elles ne sont toutefois pas exclues si elles portent sur des éléments de l’actif qui sont déjà exclus de la base de calcul de la déduction (il n’y a évidemment pas de double exclusion). Il faut toutefois noter qu’au fur et à mesure de leur taxation, les plus-values de réévaluation deviendront évidemment des « bons » fonds propres pour le calcul des intérêts notionnels.

1. Modifications à apporter sur base des mutations de l’exercice

Lorsque des variations concernant tous les éléments repris plus haut et entrant dans la base de calcul de la DIN interviennent au cours de l’exercice, les capitaux propres de la société à prendre en considération sont selon le cas augmentés ou diminués du montant de ces variations.

Celles-ci sont calculées en moyenne pondérée et en considérant que leur effet prend cours le premier jour du mois civil qui suit leur survenance.

Ainsi, par exemple, si, dans une société clôturant le 31 décembre un exercice de 12 mois, le capital est augmenté par un apport en numéraire par un acte du 15 juin, cette modification n’aura d’effet qu’à partir du 1° juillet et comptera pour 6/12, soit une augmentation de la base de calcul DIN correspondant à 50% de l’augmentation de capital.

Tous les postes décrits sous le point n°1 sont à reprendre pour l’examen des mutations éventuelles, excepté bien entendu ceux qui font l’objet d’une exclusion sans conditions comme les subsides en capital.

Il faut de plus noter que les mutations survenues sur les éléments d’actifs nets étrangers relatifs à des établissements stables à l’étranger avec CPDI, sont quant à elles prises en considération selon des conditions et modalités particulières déterminées par le Roi ( cf art 205ter §6 ). Celles-ci soulignent que la détermination des mutations d’actif net doivent être constatées sur base d’éléments probants, à savoir par exemple des situations périodiques des établissements étrangers visées par des auditeurs.

DETERMINATION DU MONTANT DE LA D.I.N.

La base de calcul ou l’assiette de la DIN étant ainsi déterminée selon les modalités décrites plus haut, il y alors lieu de lui appliquer le taux en vigueur pour l’exercice fiscal concerné pour obtenir le montant à reprendre au niveau de la déduction des bénéfices imposables,

Ce taux sera majoré de 0.50% pour les petites sociétés (cf. art 15 §1 code des sociétés).

Cas particuliers

1. Nouvelle société :

Pour la première période imposable d’une société, le capital à risque à prendre en considération comme valeur de début de période est déterminé en tenant compte des capitaux propres (éventuellement corrigés) lors de la constitution.

1. Durée de l’exercice différente de 12 mois :

Si la durée de l’exercice est supérieure ou inférieure à 12 mois, c’est le taux qui est adapté, en le multipliant par une fraction dont le numérateur est le nombre de jours exact de la période imposable et le dénominateur égal à 365.

NOTION DE PETITES SOCIETES

Contrairement à d’autres dispositions qui font référence à une notion fiscale de la PME, basée sur l’article 215 CIR, telles que la réserve d’investissement ou le crédit d’impôt, la DIN se base quant à elle pour la détermination de la notion de petite société sur des dispositions ne faisant pas référence au CIR mais bien au code des sociétés, à savoir l’art 15 §1.

Pour rappel, la petite société est celle

• qui ne dépasse pas plus d’une condition parmi les critères de pied de bilan (3.650.000 EUR), de chiffre d’affaires (7.300.000 EUR) et de personnel moyen (50 personnes)
• qui ne dépasse pas la limite de 100 personnes pour le personnel moyen
• qui ne fait pas partie d’un groupe dont la consolidation lui ferait dépasser les limites précédemment reprises.

REPORT DE LA DEDUCTION

En cas d’absence ou insuffisance de bénéfices d’une période imposable pour laquelle la DIN peut être déduite, l’exonération non accordée pour la période est reportée successivement sur les bénéfices imposables des 7 années suivantes.

Cette période est prolongée de 3 années dans le cas d’une PME qui opte durant la période de report initiale de 7 ans pour la réserve d’investissement. (cf ci-après)

Rappelons ici que la DIN intervient avant la déduction des pertes antérieures et la déduction pour investissement dans le détail des opérations du cadre IV de la déclaration ISOC.

Ce report de DIN se perd en cas de prise ou changement de contrôle de la société qui ne répond pas à un besoin légitime de caractère financier ou économique.

RESERVE D’INVESTISSEMENT & D.I.N.

Pour les sociétés qui répondent au caractère de PME selon l’art 215 CIR et qui peuvent dès lors éventuellement bénéficier du système de la réserve d’investissement, le choix entre celle-ci et la DIN est offert : ce sera soit l’une ou l’autre option.

Cependant, si à partir de l’exercice fiscal 2007, une société opte pour la réserve d’investissement, elle s’engage pour le période concernée ainsi que pour les deux périodes imposables suivantes. Cela signifie qu’elle ne pourra prétendre à la DIN non seulement pour cette période mais également pour les deux périodes imposables suivantes.

Ainsi, une société optant pour la réserve d’investissement pour l’exercice fiscal 2007 ne pourra prétendre à la DIN qu’à partir de l’exercice d’imposition 2010.

Rappelons enfin que comme la mesure n’est entrée en vigueur qu’à partir de l’exercice fiscal 2007, les contraintes optionnelles décrites plus haut ne trouvent à s’appliquer qu’à partir de cet exercice d’imposition 2007. Une société qui a opté pour la réserve d’investissement pour l’exercice fiscal 2006 n’est nullement tenue par ces options et peut passer à la DIN pour l’exercice d’imposition 2007.